Доначисление налогов по результатам повторной налоговой проверки

Ниже приведено очень показательное судебное решение, из которого видно, чем может обернуться безграмотная юридическая помощь (или отсутствие таковой вообще) при проведении выездной (равно, и камеральной) налоговой проверки.

Вышестоящий налоговый орган отменил решение нижестоящего налогового органа о привлечении к налоговой ответственности субъекта предпринимательской деятельности только по процессуальным основаниям. Но следом инициировал повторную налоговую проверку за тот же период времени, в рамках которой произвел доначисление налогов за ревизованный период.

 ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

 ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 3 августа 2011 г. по делу N А56-62296/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Васильевой Е.С., Никитушкиной Л.Л., при участии от общества с ограниченной ответственностью «Грузовой терминал «Предпортовый» Свиридовой А.В. (доверенность от 21.12.2010 б/н), от Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу Проякиной Т.А. (доверенность от 11.03.2009 N 15-10-05/06343), рассмотрев 02.08.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2011 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Несмиян С.И.) по делу N А56-62296/2010,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Грузовой терминал «Предпортовый», место нахождения: 190005, Санкт-Петербург, 4-я Красноармейская улица, дом 14, литера «Б», помещение 6Н; ОГРН 1057811358550 (далее — ООО «ГТП», Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, место нахождения: 191180, Санкт-Петербург, набережная реки Фонтанки, дом 76 (далее — УФНС по СПб, Управление), от 12.08.2010 N 042 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд первой инстанции решением от 02.02.2011 (судья Вареникова А.О.) отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная инстанция постановлением от 03.05.2011 указанный судебный акт отменила, признав недействительным решение Управления от 12.08.2010 N 042.

В кассационной жалобе УФНС по СПб, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит обжалуемый судебный акт отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Податель жалобы полагает, что Управление в целях контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа правомерно воспользовалось представленным пунктом 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) правом на проведение повторной выездной налоговой проверки относительно правомерности доначисления Обществу налогов, о чем свидетельствуют: решение УФНС по СПб о назначении такой проверки; составленный по ее результатам акт и вынесенное по итогам рассмотрения материалов проверки решение. Ранее, установив грубое нарушение со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Санкт-Петербургу (далее — МИФНС N 8, Инспекция) норм пункта 14 статьи 101 НК РФ (нарушение условий процедуры рассмотрения материалов проверки), Управление отменило решение Инспекции от 30.06.2009 по итогам ранее проведенной выездной налоговой проверки именно по процессуальному основанию, без оценки обоснованности и законности начисления соответствующих налогов как по сумме, так и по праву. Именно в этой связи и была назначена повторная выездная налоговая проверка.

В судебном заседании по настоящему делу представитель Управления поддержал приведенные в кассационной жалобе доводы. Общество в отзыве и представитель в судебном заседании просили оставить обжалуемый судебный акт без изменения, а жалобу ответчика — без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов и в соответствии с положениями статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ).

Из материалов дела следует, что МИФНС N 8 провела выездную налоговую проверку ООО «ГТП» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по результатам которой составила акт от 29.05.2009 N 14-12/9524856. Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения по акту, налоговый орган вынес решение от 30.06.2009 N 14-12/9709571 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения с доначислением соответствующих сумм налогов и пеней.

Обжалованное заявителем в апелляционном порядке указанное решение Инспекции УФНС по СПб как вышестоящий налоговый орган отменило своим решением от 14.08.2009 N 16-13/22748 в связи с существенным нарушением процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

Впоследствии Управление в целях осуществления контроля за нижестоящим налоговым органом вынесло решение от 25.08.2009 N 304/08 о проведении повторной выездной налоговой проверки Общества на основании подпункта 1 пункта 10 статьи 89 НК РФ. По результатам этой проверки был составлен акт от 04.06.2010 N 08/61 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 12.08.2010 N 042 об отказе в привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением ООО «ГТП» были доначислены налог на прибыль предприятий (далее — налог на прибыль), налог на добавленную стоимость (далее — НДС) и транспортный налог, а также начислены пени по налогу на прибыль, НДС, транспортному налогу и налогу на доходы физических лиц. Налогоплательщику также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с указанным решением Управления, Общество подало апелляционную жалобу от 25.08.2010 в Федеральную налоговую службу, в удовлетворении которой подателю было отказано.

Суд первой инстанции также отказал ООО «ГТП» в удовлетворении заявленных требований, установив обоснованность начисленных по результатам налоговой проверки сумм налогов и пеней как по праву, так и по размеру. При этом суд пришел к выводу о правомерности проведения Управлением повторной налоговой проверки, в связи с чем отклонил доводы налогоплательщика о нарушении Управлением положений пункта 10 статьи 89 НК РФ.

Апелляционный суд постановлением от 03.05.2011 отменил названное решение суда первой инстанции и признал недействительным оспариваемое решение Управления, согласившись с доводом заявителя о нарушении УФНС по СПб положений пункта 10 статьи 89 НК РФ при проведении повторной проверки. В обжалуемом судебном акте суд апелляционной инстанции сослался на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, высказанную в постановлении Президиума от 25.05.2010 N 17099/09, а также указал на то, что фактически данная проверка, хотя и оформлена в порядке вышеуказанной нормы, однако таковой не являлась, поскольку ее целью не был контроль.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы подателя жалобы, пришла к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Пунктом 1 статьи 30 НК РФ установлено, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей.

В целях осуществления контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, налоговые органы проводят в том числе выездные налоговые проверки.

Согласно статье 82 НК РФ налоговая проверка является одной из форм налогового контроля, проводимого налоговыми органами в целях исполнения возложенных на них обязанностей в пределах предоставленных им полномочий.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 НК РФ повторная проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Из материалов дела следует, что единственным основанием для отмены Управлением вынесенного МИФНС N 8 решения от 30.06.2009 N 14-12/9709571 по результатам проведенной ею выездной налоговой проверки Общества послужило нарушение Инспекцией именно процедуры рассмотрения материалов проверки. Данное нарушение выразилось в том, что МИФНС N 8 не известила должным образом ООО «ГТП» о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенного на 29.06.2009.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, допущенное в спорном случае Инспекцией нарушение является безусловным основанием для отмены ее решения, вынесенного по результатам проведения выездной налоговой проверки. В этой связи УФНС по СПб правомерно отменило решение МИФНС N 8 от 30.06.2009 N 14-12/9709571 о привлечении ООО «ГТП» к ответственности за совершение налогового правонарушения по основанию грубого нарушения Инспекцией нормы процессуального права, повлекшего нарушение гарантированного законом права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки.

Однако, как видно из решения Управления от 14.08.2009 N 16-13/22748@, иные спорные обстоятельства проведенной Инспекцией проверки (в том числе обоснованность доначисления налогоплательщику налогов и начисления пеней) не были предметом исследования и оценки УФНС по СПб при рассмотрении апелляционной жалобы Общества.

В целях исполнения Управлением установленной Налоговым кодексом Российской Федерации обязанности вышестоящего налогового органа по контролю за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, в соответствии с предоставленным ему пунктом 10 статьи 89 НК РФ правом, УФНС по СПб решением от 25.08.2009 N 304/08 назначило повторную выездную налоговую проверку ООО «ГТП» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за тот же период.

Кассационная инстанция считает данные действия Управления правомерными и основанными на действующем налоговом законодательстве Российской Федерации.

Право проведения повторной выездной проверки налогоплательщика в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, предоставлено вышестоящему налоговому органу (пункт 10 статьи 89 НК РФ).

Как указано в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П «По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, в связи с жалобой общества с ограниченной ответственностью «Варм», централизованным характером системы налоговых органов (установленным пунктом 1 статьи 30 НК РФ) предопределяется контроль вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящих налоговых органов, направленный на обеспечение соблюдения ими законодательства о налогах и сборах в соответствии с принципом конституционной законности (статья 15 Конституции Российской Федерации). Одной из форм такого контроля является повторная выездная налоговая проверка.

Именно в целях осуществления контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, осуществившего выездную налоговую проверку налогоплательщика и начислившего по ее результатам ООО «ГТП» к уплате в бюджет соответствующие суммы налогов и пеней по решению о привлечении Общества к ответственности, Управление назначило и провело повторную выездную проверку налогоплательщика.

Вместе с тем в определении от 28.01.2010 N 138-О-Р «Об отказе в принятии к рассмотрению ходатайства Федеральной налоговой службы о разъяснении постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17 марта 2009 года N 5-П» Конституционный Суд Российской Федерации указал на двуединую природу повторной выездной налоговой проверки, которая выражается в осуществлении контрольных мероприятий и в отношении налогового органа, и в отношении налогоплательщика.

Таким образом, проведенная Управлением проверка явилась контролем, как за деятельностью нижестоящего налогового органа, так и самого налогоплательщика, на которого статьей 57 Конституции Российской Федерации возложена конституционная обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы.

При этом кассационная инстанция отмечает, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не содержит никаких запретов для вышестоящего налогового органа на осуществление контроля в отношении нижестоящего налогового органа в случае отмены им решения последнего, в том числе по процессуальным основаниям.

Предметом проверки Инспекцией было исчисление и своевременная уплата ООО «ГТП» налогов и страховых взносов, что Управлением было осуществлено вновь уже в рамках повторной выездной проверки за тот же период (с 01.01.2006 по 31.12.2007). При этом УФНС по СПб провело проверку в пределах срока, установленного пунктом 10 статьи 89 НК РФ, согласно которому может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки. УФНС по СПб проводило самостоятельные мероприятия налогового контроля, запрашивало необходимые для проверки сведения, на основании которых и приняло решение от 12.08.2010 N 042 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, начислив соответствующие суммы налогов и пеней, уплата которых в силу прямой конституционной обязанности подлежит налогоплательщиком.

Таким образом, указанные действия Управления по проведению повторной налоговой проверки нельзя признать неправомерными, противоречащими действующему законодательству Российской Федерации.

Поэтому вывод апелляционного суда о том, что фактически данная проверка, хотя и оформлена в порядке вышеуказанной нормы, однако таковой не являлась, поскольку ее целью не был контроль, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Ссылку апелляционного суда на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 17099/09 в рамках настоящего спора нельзя признать обоснованной. Из названного постановления следует, что в указанном случае решение нижестоящего налогового органа было отменено вышестоящим налоговым органом в порядке административного контроля по основанию необоснованности вынесенного налоговым органом акта (это прямо указано в постановлении N 17099/09). В силу этого вывода у вышестоящего налогового органа отсутствовали основания для осуществления каких-либо иных контрольных функций в отношении деятельности нижестоящего налогового органа, проверка деятельности которого была осуществлена в рамках административного контроля.

Ввиду изложенного следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что в спорном случае Управлением при проведении повторной проверки были соблюдены положения пункта 10 статьи 89 НК РФ.

Не состоятелен и довод заявителя (поддержанный апелляцией) о том, что предметом контроля в рамках повторной налоговой проверки может являться только оценка эффективности проведенной нижестоящим налоговым органом первоначальной проверки в части выявленных нарушений или их отсутствия. Поскольку в акте повторной выездной налоговой проверки и в решении отсутствуют выводы относительно качества работы нижестоящего налогового органа, то она, по мнению Общества, не носит контрольного характера в отношении Инспекции.

Данные выводы противоречат нормам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, поскольку вышестоящий налоговый орган проводит хоть и повторную, но выездную налоговую проверку в рамках той же процедуры ее осуществления, которая предусмотрена для выездной налоговой проверки нормами налогового законодательства. Так, статьи 100 и 101 НК РФ не устанавливают никаких дополнительных требований о необходимости в этом случае отразить в указанных актах помимо результатов проверки налогоплательщика какие-либо факты относительно деятельности нижестоящего налогового органа.

На основании изложенного кассационная инстанция считает постановление апелляционного суда подлежащим отмене, как вынесенное не в соответствии с обстоятельствами спорного дела и нормами права.

По другим основаниям (о правомерности начисления налогов и пеней) решение суда первой инстанции заявителем в апелляционном порядке не обжаловалось; в отзыве на кассационную жалобу никаких доводов относительно необоснованности начисленных сумм налогов и пеней Обществом также не заявлено.

В то же время суд первой инстанции рассмотрел в полном объеме заявленный предмет спора (в том числе и дополнения, заявленные Обществом в судебном заседании 26.01.2011 в обоснование его позиции относительно пункта 10 статьи 89 НК РФ) и установил фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, на основании всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств относительно как обоснованности начисленных Управлением сумм налогов и пеней по праву и по размеру, так и законности проведения повторной налоговой проверки. Суд в данном случае дал им правильную оценку, в силу чего у кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.

Ввиду изложенного кассационная коллегия считает, что решение суда первой инстанции по настоящему делу, как законное и обоснованное, подлежит оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 5 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2011 по делу N А56-62296/2010 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.02.2011 по настоящему делу.

Определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.07.2011 по делу N А56-62296/2010 о приостановлении исполнения судебного акта отменить.

 Подписи судей